délivrées aux parties le : AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

COUR D’APPEL DE PARIS

Pôle 5 – Chambre 10

ARRÊT DU 12 DECEMBRE 2022

(n° , 7 pages)

Numéro d’inscription au répertoire général : N° RG 21/08125 – N° Portalis 35L7-V-B7F-CDSEU

Décision déférée à la Cour : Jugement du 31 Mars 2021 -TJ de PARIS – RG n° 17/17395

APPELANT

LE DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE DE FRANCE Le Directeur Régional des Finances Publiques d’Ile de France et du département de [Localité 8] qui élit domicile

En ses bureaux du Pôle Fiscal Parisien 1, Pôle Juridictionnel Judiciaire,

situés [Adresse 2]

[Localité 6]

Représenté par Me Guillaume MIGAUD de la SELARL ABM DROIT ET CONSEIL AVOCATS E.BOCCALINI & MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC430

INTIMES

Monsieur [E] [A]

[Adresse 7]

[Localité 4]

Représenté par Me Arnault GROGNARD, avocat au barreau de PARIS, toque : E1281 et Me Anne BERTHELOT Avocat du Barreau de Tours

Monsieur [X] [A]

[Adresse 3]

[Localité 5]

Représenté par Me Arnault GROGNARD, avocat au barreau de PARIS, toque : E1281, et Me Anne BERTHELOT Avocat du Barreau de Tours

COMPOSITION DE LA COUR :

En application des dispositions des articles 805 et du code de procédure civile, l’affaire a été débattue le 10 Novembre 2022, en audience publique, les avocats ne s’y étant pas opposés, devant Madame Sylvie CASTERMANS, Magistrate honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles, chargée du rapport.

Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de :

Monsieur Edouard LOOS, Président

Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente

Madame Sylvie CASTERMANS, Magistrate Magistrate honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles

Greffier, lors des débats : Madame Claudia CHRISTOPHE

ARRÊT :

– contradictoire

– par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

– signé par Edouard LOOS Président et par Sylvie MOLLÉ , Greffière présent lors du prononcé.

Par deux actes en date du 19 décembre 2013, M. [F] [A] a fait donation à ses deux neveux, [E] et [X] [A], de la nue-propriété d’une partie d’un ensemble immobilier situé [Adresse 1] dans le 17ème arrondissement, et composé d’appartements à usage d’habitation et de boutiques commerciales.

Les lots donnés à M. [X] [A] correspondent à la nue-propriété de quatre appartements (lots n°3, 4, 8, ll, 12, 24, 33, 41, 46, 49, 51, 52,114), et ont été déclarés pour une valeur de 516 960 euros.

Les lots donnés à M. [E] [A] correspondent à la nue propriété de sept appartements (lots 11°15, 16, 20, 28, 29, 31, 32, 38, 45, 55, 107.108, 116, 120, 123), et ont été déclarés pour une valeur de 957 700 euros.

Une proposition de rectification leur a été envoyée à tous deux, le 8 avril 2016, le service de contrôle des actes de donation ayant constaté une sous-évaluation des biens.

Messieurs [X] et [E] [A] ont formulé des observations les 1er juin et 8 septembre 2016, à la suite desquelles l’administration a partiellement maintenu les rectifications aux termes d’une réponse en date du 29 novembre 2016.

Les droits ont été mis en recouvrement le 15 février 2017 comme suit :

– pour M. [X] [A], à hauteur de 545 022 euros correspondant à 361 041 euros de droit, 39 601 d’intérêts de retard, 144 380 euros de majoration de 40% ;

– pour M. [E] [A], 618 503 euros correspondant à 409 718 euros de droits, 44 939 euros d’intérêts de retard, 163 846 euros de majoration de 40%.

[E] et [X] [A] ont formé chacun une réclamation le 15 mars 2017, ainsi qu’une réclamation complémentaire le 31 juillet 2017. Ils ont en outre adressé une estimation des biens réalisée par M. [K] [H]. Ces réclamations ont été rejetées par décisions du 29 septembre 2017.

Par acte d’huissier de justice en date du 8 novembre 2017, [E] et [X] [A] ont fait assigner la direction régionale des finances publiques d’Ile de France et du département de [Localité 8] devant le tribunal judiciaire de Paris.

Par jugement rendu le 31 mars 2021, le tribunal judiciaire de Paris a statué comme suit :

– Rejette l’ensemble des moyens soulevés par M. [E] [A] et M. [X] [A] tendant à contester l’évaluation faite des biens objets des donations de M. [F] [A] le 19 décembre 2013 ;

– Dit qu’il n’y a pas lieu de faire application de la majoration pour manquement délibéré prévue à l’article 1729 du code général des impôts ;

– Infirme, en conséquence, partiellement les décisions de rejet de l’administration fiscale du 29 septembre 2017 ;

– Prononce la décharge des majorations pour manquement délibéré retenues à l’encontre de M. [E] [A] pour un montant de 163 846 euros et à l’encontre de M. [X] [A] pour un montant de 144 380 euros ;

– Rejette le surplus des demandes de M. [E] [A] et M. [X] [A] ;

– Rappelle que l’exécution provisoire est de droit ;

– Dit n’y avoir lieu à l’application de l’article 700 du code de procédure civile ;

– Laisse la charge des dépens à l’administration fiscale.

Par déclaration du 27 avril 2021, la direction régionale des finances publiques d’Ile de France et du département de [Localité 8] a interjeté appel du jugement.

Par dernières conclusions signifiées le 4 janvier 2022, le directeur régional des finances publiques d’Ile de France et du département de [Localité 8] demande à la cour de :

Sur l’appel principal de l’administration fiscale,

– Recevoir monsieur le directeur régional des finances publiques d’ile-de-France et de [Localité 8] en son appel et l’y déclarer fondé ;

– Infirmer le jugement du tribunal judiciaire de Paris du 31 mars 2021 (RG n° 17/17395) en ce qu’il a fait droit à la demande de dégrèvement de la majoration pour manquement délibéré formulée par M. [E] [A] pour un montant de 163 846 euros et formulée par M. [X] [A] pour un montant de 144 380 euros ;

– Condamner M. [E] [A] et M. [X] [A] aux entiers dépens de première instance et d’appel ;

– Les condamner au paiement d’une somme de 3 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile.

Sur l’appel incident de M. [E] [A] et M. [X] [A],

– Déclarer M. [E] [A] et M. [X] [A] mal fondés en leur appel concernant leur demande « d’infirmer le jugement rendu le 31 mars 2021 en ce que le tribunal a :

Rejeté l’ensemble des moyens soulevés (…) tendant à contester l’évaluation faite des biens objets des donations de M. [F] [A] le 19 décembre 2013 ;

Rejeté partiellement la décharge d’imposition de M. [E] [A] au titre des droits de mutation à titre gratuit 2013 à hauteur de la somme de 618 503 euros ;

Rejeté partiellement la décharge d’imposition de M. [X] [A] au titre des droits de mutation à titre gratuit 2013 à hauteur de la somme de 545 022 euros ;

Refusé le bénéfice de l’article L. 80 A et B du LPF à propos de la prise de position formelle de l’administration fiscale sur la méthode d’évaluation employée sur un précédent redressement au titre des années 2009 et 2010 ;

Rejeté la méthode d’évaluation par le revenu au profit de la méthode par comparaison, qui ne tient pas compte des particularités des lots objets de la donation-partage dont chacun forme un ensemble immobilier».

– Confirmer les rectifications effectuées par l’administration ;

– Rejeter leur demande présentée sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile.

Par dernières conclusions signifiées le 3 octobre 2022, Monsieur [F] [Z] [A] et Monsieur [X] [C] [G] [A] demandent à la cour de : :

Vu les dispositions des articles 1729, 666 et 761 du code général des impôts et 195 A du livre des procédures fiscale,

– Ordonner la jonction des procédures RG :21/08125 et RG n°21/10764 qui visent le même jugement rendu par le tribunal judiciaire de Paris le 31 mars 2021 (RG n°17/17395).

Infirmer le jugement rendu le 31 mars 2021 en ce que le tribunal a :

Rejeté l’ensemble des moyens soulevés par M. [E] [A] et M. [X] [A] tendant à contester l’évaluation faite des biens objets des donations de M. [F] [A] le 19 décembre 2013;

Rejeté partiellement la demande de décharge d’imposition de M. [E] [A] au titre des droits de mutation à titre gratuit 2013 à hauteur de la somme de 618 503 euros ;

Rejeté partiellement la demande de décharge d’imposition de M. [X] [A] au titre des droits de mutation à titre gratuit 2013 à hauteur de la somme de 545 022 euros ;

Refusé le bénéfice de l’article L. 80 A et B du livre des procédures fiscales à propos de la prise de position formelle de l’administration fiscale sur la méthode d’évaluation employée sur un précédent redressement au titre des années 2009 et 2010 ;

Rejeté la méthode d’évaluation par le revenu au profit de la méthode par comparaison, qui ne tient pas compte des particularités des lots objets de la donation-partage dont chacun forme un ensemble immobilier.

Et statuant à nouveau :

– Annuler les décisions de rejet en date du 29 septembre 2017,

– Enjoindre à l’administration fiscale :

A titre principal, d’annuler purement et simplement l’intégralité des redressements notifiés à messieurs [E] et [X] [A], et de prononcer, en leur faveur, les dégrèvements correspondants,

A titre subsidiaire, de fixer la valeur vénale en nue-propriété des biens donnés sur la base de celle retenue dans son précédent redressement du 17 mars 2011, réévaluée en application de son

barème annuel, soit :

656 992 euros pour Monsieur [E] [A]

688 376 euros pour Monsieur [X] [A]

A titre très subsidiaire, d’appliquer la méthode d’évaluation des biens donnés par le rendement, à défaut de points de comparaison pertinents, et de fixer en conséquence la valeur vénale, en nue-propriété, desdits biens à :

949 200 euros pour Monsieur [E] [A]

704 400 euros pour Monsieur [X] [A]

A titre infiniment subsidiaire, d’appliquer une décote au taux de 20 % sur la valeur vénale des biens donnés, telle que déterminée par le service des impôts, et de fixer en conséquence la valeur vénale en nue-propriété desdits biens à :

1 159 154 euros pour Monsieur [E] [A]

1 034 965 euros pour Monsieur [X] [A]

En tout état de cause :

– Débouter Monsieur le directeur régional des finances publiques d’ile-de-France et de [Localité 8] de son appel et le déclaré mal fondé ;

– Confirmer le jugement du tribunal judiciaire de Paris du 31 mars 2021 (RG n°17/17395) en ce qu’il a fait droit à la demande de dégrèvement de la majoration pour manquement délibéré formulée par M. [E] [A] un montant de 163 846 euros et formulée par M. [X] [A] pour un montant de 144 380 euros ;

– Confirmer le jugement en ce qu’il a laissé la charge des dépens de première instance à l’administration fiscale ;

– Condamner monsieur le directeur de la direction générale des finances publiques au paiement, en faveur de monsieur [E] [A], d’une somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile en cause d’appel,

– Condamner monsieur le directeur de la direction générale des finances publiques au paiement, en faveur de Monsieur [X] [A], d’une somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile en cause d’appel,

– Condamner monsieur le directeur de la direction générale des finances publiques aux dépens d’appel.

Sur l’application de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales

Exposé des moyens :

Les appelants maintiennent devant la cour qu’en procédant au titre de l’année 2013 à une nouvelle évaluation du bien situé [Adresse 1], sans tenir compte de ses précédentes évaluations en 2011, l’administation fiscale a contrevenu aux dispositions de l’article L. 80 B du LPF ; qu’en vertu des articles L. 80 A et L. 80 B du LPF, il ne peut être procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal. Ils considèrent que l’évaluation effectuée au titre de l’ISF des années 2009 et 2010 aboutissant à la proposition de rectification de 2011, constituait une prise de position formelle de l’administration.

Ceci étant exposé,

Aux termes de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales :

« La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable :1° lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal;(…) ».

A la lecture de ces dispositions, constitue une prise de position formelle de l’administration, une position précise, explicite, non équivoque sur une situation de fait nécessitant une interprétation. Tandis que, l’appréciation de la valeur vénale d’un bien est le prix qui pourrait en être obtenu par le jeu de l’offre et de la demande dans un marché réel au jour de la mutation.

Il s’ en suit que l’ apppréciation de la valeur vénale d’un bien ne relève pas de l’interprétation d’une situation de fait au sens de l’article précité.

En l’espèce, en 2016, l’administration a procédé à une rectification de la valeur vénale à la suite d’un contrôle de deux actes de donations d’appartements faisant partie d’un ensemble immobilier précédemment revalorisé en 2011. La réévaluation de la valeur de l’immeuble a été effectuée au jour de la mutation en fonction de la valeur du marché, par essence variable.

A la lumière des dispositions précitées et d’une jurisprudence constante sur l’appréciation de la valeur vénale d’un bien, il y a lieu de confirmer que la proposition de rectification de 2011 ne saurait constituer une prise de position formelle au sens des dispositions précitées.

Sur la méthode d’évaluation

Les appelants contestent les rectifications notifiées par l’administration qui ne prennent pasen compte l’objet des deux donations litigieuses. Ils soutiennent qu’il s’agit de donations d’un ensemble immobilier destiné à la location et que la méthode d’évaluation par comparaison « à la découpe » doit être écartée, sauf à ce que les termes de comparaison soient eux-mêmes des ensembles immobiliers destinés à la location. Ils ajoutent que les actes de donation du 19 décembre 2013 comportent des clauses restrictives qui doivent minorer la valeur vénale des biens. Enfin les biens en litige étant loués, ils considèrent qu’il convient de retenir un abattement de 20 % « pour les biens locatifs classiques » et de 50 % « pour les biens locatifs loi de 1948 ».

Réponse de la cour :

Les appelants contestent la méthode d’évaluation par comparaison à la découpe au motif que l’opération de partage a porté sur un ensemble immobilier destiné à la location. Cependant il ressort des actes de donation du 19 décembre 2013 que les biens désignés ne correspondent pas un ensemble immobilier, mais à différents biens dépendant d’un ensemble immobilier situé [Adresse 1].

Il ressort des éléments du dossier qu’au jour de la donation, M. [F] [A] n’était pas propriétaire de la totalité de l’immeuble situé [Adresse 1], messieurs [E] et [X] [A] étant déjà propriétaires d’une partie de cet immeuble (pièce demandeurs n° 3.1 p. 5).

L’immeuble étant partagé entre trois personnes, les deux donations portaient donc sur des lots précis d’un ensemble immobilier. En conséquence, l’immeuble à évaluer ne constituant pas un immeuble de rapport, la méthode d’évaluation par le revenu ne pouvait être mise en ‘uvre.

Cest à bon droit que l’administration fiscale a recherché des termes de comparaison pour chacun des appartements transmis. A cet égard, ainsi que l’a relevé le tribunal, les termes choisis n’ont fait l’objet d’aucune critique de la part des appelants, les biens sont situés dans le même périmètre géographique que les biens évalués et présentent des caractéristiques similaires à ces derniers.

S’agissant des clauses particulières soutenues par les appelants, concernant la clause d’inaliénabilité, il est de jurisprudence constante que la limite apportée par le donateur à la liberté d’aliéner un immeuble, dont il se réserve l’usufruit, n’affecte pas sa valeur vénale.Il y a lieu de confirmer que les limites visées sont sans incidence sur la valeur vénale réelle des biens donnés.

Les appelant contestent la décote opéré par l’administration à hauteur de 10 %, mais leurs allégations, relatives à l’application d’une décote de 20 % qui serait courammment admise par l’administration, ne reposent sur aucun élément probant, de sorte qu’elles ne seront pas accueillies.

Dans ces conditions, la cour adopte les motifs du tribunal en ce qu’il a jugé qu’aucune des contestations sur la méthode d’évaluation employée par l’administraton fiscale n’était fondée.

Sur la majoration de 40 %

L’administration fait valoir au soutien de son appel que l’existence d’une inexactitude a été démontrée lors du contrôle des actes de donation. La valeur déclarée des biens donnés, représentant moins de la moitié de la valeur réelle (43’% pour la donation à M. [E] [A] et 47 % pour la donation à M. [X] [A]), révèle une sous-évaluation manifeste, qui ne peut être imputable à la seule erreur d’appréciation.

Ceci étant exposé

Aux termes de l’article 1729-a du CGI’: «’les inexactitudes ou omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de’:a. 40 % en cas de manquement délibéré’».

Il appartient à l’administation fiscale de caractériser le manquement délibéré du contribuable.

En l’espèce, il ressort des explications fournies que les évaluations ont été déclarées en fonction des estimations retenues par l’administation fiscale en 2010. S’il est indéniable que les déclarations des contribuables ont été minorées, en appliquant une revalorisation extrèmement faible, la différence de valeur s’explique par l’application de la méthode d’estimation réalisée sur l’ensemble immobilier querellé, à proportion de tantièmes, alors qu’il fallait procéder à l’estimation de chaque lot. Dans ce contexte, il y a lieu de présumer une erreur d’appréciation commise par des contribuables de bonne foi.

Il convient de confirmer le jugement déféré en toutes ses dispositions.

M. Le directeur régional des finances publiques d’Ile de France et du département de [Localité 8], partie perdante au sens de l’article 696 du code de procédure civile, sera condamné aux dépens d’appel

Il paraît équitable de laisser à la charge de chacune des parties les frais irrépétibles qu’elle a exposés.

La cour,

CONFIRME le jugement déféré en toutes ses dispositions ;

Y ajoutant,

REJETTE toutes les autres demandes

CONDAMNE M. Le directeur régional des finances publiques d’Ile de France et du département de [Localité 8] aux dépens.

LE GREFFIER LE PRÉSIDENT

S.MOLLÉ E.LOOS