Comptabilité informatisée : que fournir en cas de contrôle fiscal ?

Sommaire

Notion de système informatisé comptable

Un système informatisé est une combinaison de ressources matérielles et de programmes informatiques, qui permet : i) l’acquisition d’informations, selon une forme conventionnelle ; ii) le traitement de ces informations ; iii) la restitution de données ou de résultats, sous différentes formes.

L’obligation de représentation des documents comptables

Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l’objet d’une vérification de comptabilité satisfait à l’obligation de représentation des documents comptables de l’article 54 du code général des impôts (CGI) en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général (L. 47 A du livre des procédures fiscales).

Résultats comptables ou fiscaux et déclarations obligatoires

Le IV de l’article L. 13 du Livre des procédures fiscale (LPF) énonce que le contrôle porte sur l’ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l’élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l’exécution des traitements.

L’article 54 du CGI pose comme principe que les contribuables sont tenus de représenter à toute réquisition de l’administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l’exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration.

Obligation d’identification préalable

Cette présentation suppose que soient identifiés au préalable les livres, registres et documents sur lesquels peuvent s’exercer les droits de communication, d’enquête et de contrôle de l’administration, sous une forme dématérialisée et dans un format immédiatement exploitable.

Sont soumis à contrôle tous les systèmes informatisés comptables, les systèmes de gestion des recettes ou des ventes, et notamment, toutes les caisses enregistreuses dotées de procédés de mémorisation et de calcul, dont les informations, données et traitements concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables et à l’élaboration des déclarations obligatoires.

Sont également concernés les divers systèmes informatisés relatifs au domaine de gestion ou de gestion commerciale (gestion de la production, des achats, des stocks, du personnel, par exemple), quand leurs informations, données et traitements permettent d’élaborer ou de justifier indirectement tout ou partie des écritures comptables ou des déclarations soumises à contrôle.

Les systèmes informatisés concernés

Dans la pratique, il n’est pas établi de distinction selon que les redevables emploient des systèmes informatisés :

– développés en interne ou par des prestataires extérieurs ;

– de grande consommation ou produits à l’unité ;

– installés de façon isolée ou en réseau sur plusieurs postes ;

– loués ou acquis.

Le périmètre de contrôle défini par l’article L. 13 du LPF, couvre les trois principales composantes d’un système informatisé :

– les données élémentaires ;

– les traitements ;

– la documentation.

Cette obligation s’applique également aux fichiers des écritures comptables de tout contribuable soumis par le code général des impôts à l’obligation de tenir et de présenter des documents comptables autres que ceux mentionnés au premier alinéa du même article 54 et dont la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés.

L’administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s’assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L’administration détruit, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis.

Information préalable du vérificateur

En présence d’une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu’ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l’administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l’une des options suivantes : a) Les agents de l’administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l’administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer (); c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l’entreprise. Il met alors à la disposition de l’administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. L’administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n’en conserve pas de double () Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées.

Il résulte de ces dispositions que le vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés est tenu d’indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des investigations qu’il souhaite effectuer, c’est-à-dire les données sur lesquelles il entend faire porter ses recherches ainsi que l’objet de ses investigations, afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par ces dispositions.

Le vérificateur n’est, à cet égard et conformément aux dispositions du b du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales, tenu de préciser au contribuable la description technique des travaux informatiques à réaliser en vue de la mise en œuvre de ces investigations que si celui-ci a fait ensuite le choix d’effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification.

REPUBLIQUE FRANÇAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

Tribunal administratif de Lyon, 6ème chambre, 4 octobre 2022, n° 2104788

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires complémentaire enregistrés respectivement le 21 juin 2021 et le 4 mars 2022, l’entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Bus Café, représentée par la SELARL Arbor, Tournoud et associés, agissant par Me Wolf, demande au tribunal :

1°) la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices clos en 2012 et 2013 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— elle a été privée d’un débat oral et contradictoire ; le service a irrégulièrement déplacé le lieu des opérations de vérification en refusant de procéder aux opérations de contrôle dans les locaux de l’entreprise, ou dans ceux de son expert-comptable ; le service ne justifie pas que les opérations de vérification se sont tenues dans les locaux de l’expert-comptable, le premier entretien du 22 mai 2015 dans les locaux de la société n’a consisté qu’en la remise de certains éléments et fichiers informatiques, sauf à considérer que les opérations de vérification avaient déjà été irrégulièrement menées au préalable sur les éléments saisis lors de l’intervention inopinée du 2 avril 2015 ; la charge de la preuve de l’existence d’un débat oral et contradictoire incombe en conséquence à l’administration ; lorsque le contrôle de conformité des écritures comptables est réalisé dans les bureaux de l’administration, le contribuable doit avoir en tout état de cause la possibilité d’échanger avec le vérificateur hors des locaux de l’administration, sauf à contrevenir à l’obligation de contrôle sur place ;

— elle a été privée du choix écrit prévu au II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales concernant la réalisation des traitements informatiques dès lors que ceux-ci ont été réalisés par l’administration sans que cette option n’ait été retenue ; la lettre du 19 juin 2015 remise en main propre le même jour n’est comme son libellé l’indique qu’un accusé de réception des fichiers informatiques remis et en aucun cas la formalisation d’un choix ; en outre, elle n’a pas été informée de l’identité de l’agent qui a réalisé les traitements informatiques en méconnaissance de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; enfin, elle n’a pas été informée de la nature des investigations envisagées en méconnaissance de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales et de la doctrine (Inst. 6-3-2008, 13 L-2-08 n°22 ; BOI-CF-IOR-60-40-30 n°120, 7-6-2017) ; les mentions figurant dans le courrier du 22 mai 2015, soit le jour même de ma première intervention, ne sauraient être regardées comme faisant état de la nature des investigations envisagées.

Par un mémoire enregistré le 21 décembre 2021, le directeur régional des finances publiques de la région Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par l’EURL Bus Café ne sont pas fondés.

La clôture d’instruction a été fixée au 18 juillet 2022 par une ordonnance du 24 juin 2022.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative ;

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Delahaye, premier conseiller ;

— les conclusions de Mme Sautier, rapporteure publique ;

— les observations de Me Girard de SELARL Arbor, Tournoud et associés pour l’EURL Bus Café.

L’Eurl Bus Café a produit une note en délibéré qui a été enregistrée le 21 septembre 2022.

Considérant ce qui suit :

1. L’EURL Bus Café, qui exploite un établissement bar-restaurant-discothèque, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 à l’issue de laquelle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés ont été mis en recouvrement le 16 août 2017. A la suite du rejet implicite de sa demande préalable, l’EURL Bus Café demande la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices clos en 2012 et 2013.

Sur la procédure :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 13 du livre des procédures fiscales : « I. – Les agents de l’administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables.() ». Aux termes de l’article L. 47 du même livre: « (), une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification ou par l’envoi d’un avis d’examen de comptabilité. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (). ».

3. Dans le cas où la vérification de comptabilité d’une société a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l’a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu’il ait eu la possibilité d’avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec les mandataires sociaux, soit avec leurs conseils, préposés ou mandataires de droit et de fait.

4. Il résulte de l’instruction, et notamment des termes de la proposition de rectification du 14 décembre 2015, que l’EURL Bus Café a fait l’objet le 2 avril 2015 d’un contrôle inopiné au siège de son établissement situé 18 quai Sarrail à Lyon (06) au cours duquel diverses constatations matérielles ont été effectuées et un avis de vérification de comptabilité a été remis à M. A, co-gérant de la société. Alors que la première intervention était fixée au 17 avril 2015, aucun cogérant n’était présent sur place et un courrier de la société a été reçu par le service le 20 avril 2015 l’informant de l’absence des co-gérants avec une demande de fixation d’un nouveau rendez-vous. Le 20 mai 2015, le service a adressé une lettre de mise en garde à la société en l’informant des dispositions de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales relatives à l’opposition à la mise en œuvre du contrôle et en lui proposant un nouveau rendez-vous le 7 mai 2015, ce courrier recommandé ayant été retourné au service comme « non réclamé ». Un nouveau rendez-vous a finalement été organisé le 22 mai 2015 au siège de la société en présence de M. A, co-gérant, au cours duquel ce dernier a expressément demandé que le contrôle se déroule dans les locaux de son expert-comptable, le cabinet Schryve situé 31 cours Emile Zola à Villeurbanne. Alors que l’administration fait valoir que le contrôle s’est effectivement poursuivi dans les locaux de son expert-comptable lors de ses interventions des 9 et 23 juin 2015 et qu’il produit à ce titre deux lettres de demandes de pièces, dont celle consécutive à l’intervention du 23 juin 2015 qui est revêtue du tampon du cabinet Schryve, la société requérante ne produit aucun élément de nature à démontrer, ainsi qu’elle l’allègue, que le service aurait refusé que le contrôle se poursuive dans les locaux de son expert-comptable, alors même qu’il est constant que M. B, co-gérant de la société, s’est en outre rendu dans les locaux du service les 11 septembre et 19 novembre 2015 pour deux entretiens au cours desquels il n’a que partiellement produit les documents sollicités et n’a apporté aucun élément de réponse aux divers questionnaires, et notamment la carte des tarifs. Eu égard aux conditions décrites dans lesquelles s’est déroulée la vérification de la comptabilité de l’EURL Bus Café, cette dernière n’est pas fondée à soutenir qu’elle n’aurait pas bénéficié d’un débat oral et contradictoire ou que le service aurait manqué à ses obligations de vérifications sur place prévues à l’article L. 13 du livre des procédures fiscales.

5. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales : ” I. – Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l’objet d’une vérification de comptabilité satisfait à l’obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l’article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. Le premier alinéa du présent article s’applique également aux fichiers des écritures comptables de tout contribuable soumis par le code général des impôts à l’obligation de tenir et de présenter des documents comptables autres que ceux mentionnés au premier alinéa du même article 54 et dont la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés. L’administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s’assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L’administration détruit, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis. II. – En présence d’une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu’ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l’administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l’une des options suivantes : a) Les agents de l’administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l’administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer (); c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l’entreprise. Il met alors à la disposition de l’administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle () L’administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n’en conserve pas de double () Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées “.

6. Il résulte des dispositions précitées que le vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés est tenu d’indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des investigations qu’il souhaite effectuer, c’est-à-dire les données sur lesquelles il entend faire porter ses recherches ainsi que l’objet de ses investigations, afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par ces dispositions. Le vérificateur n’est, à cet égard et conformément aux dispositions du b du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales, tenu de préciser au contribuable la description technique des travaux informatiques à réaliser en vue de la mise en œuvre de ces investigations que si celui-ci a fait ensuite le choix d’effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification.

7. D’une part, il résulte de l’instruction que le vérificateur a, le 22 mai 2015, remis en mains propres à l’EURL Bus Café, qui tient sa comptabilité au moyen de systèmes informatisés, une demande de traitements informatiques. Ce courrier, qui mentionne en en-tête l’adresse du service est signé du nom du vérificateur souhaitant mettre en œuvre ces traitements informatiques, précise que ceux-ci ont pour but de contrôler, sur la période vérifiée, les recettes réalisées en caisses et la taxe sur la valeur ajoutée collectée s’y rapportant, de s’assurer de l’adéquation entre les services et les marchandises vendus d’une part et des taux de taxe sur la valeur ajoutée d’autre part, d’établir une comptabilité matière. Ce courrier précise également que ces contrôles porteront notamment sur le contrôle des montants des ventes et des règlements, des taux de taxe sur la valeur ajoutée appliqués aux articles vendus, des flux matières par rapprochement avec les sorties de produits, des opérations réalisées en caisses comprenant en particulier les procédures de correction et d’annulation et identifie les données fournies par le logiciel de caisse nécessaires à la réalisation de ces traitements. Par suite, les informations contenues dans ce document apportaient à la société vérifiée une connaissance suffisante de la nature des investigations envisagées par le vérificateur et lui permettaient d’effectuer un choix éclairé entre les trois options qui lui étaient ouvertes par les dispositions du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Par suite, la société requérante n’est pas fondée à faire valoir qu’elle n’a pas été informée de l’identité de l’agent qui a réalisé les traitements informatiques, ni que la nature des investigations envisagées ne lui pas été communiquée.

8. D’autre part, l’EURL Bus Café fait valoir qu’elle n’a pas formalisé par écrit son choix entre les trois options prévues au II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Toutefois, il résulte de l’instruction, que suite à la réception de la lettre du service du 22 mai 2015, signée par la société requérante, dans laquelle les trois options lui étaient clairement exposées, et notamment celle prévue au c) de ces dispositions au titre de laquelle la lettre précisait que son exercice se manifesterait par la remise au service vérificateur avant le 18 juin 2015 des copies des fichiers nécessaires à la réalisation des traitements demandés, l’EURL Bus Café, par l’intermédiaire de M. B, son co-gérant, a remis au service le 19 juin 2015 deux clefs USB comportant les copies des fichiers relatifs aux exercices comptables 2012 et 2013. Il résulte aussi de l’instruction que le service a accusé réception de cette remise par la société par une lettre du même jour, signée par M. B, indiquant que cette remise s’effectuait conformément à son choix opéré dans la lettre d’option signée le 22 mai 2015 sous réserve de la lisibilité et de la conformité des fichiers, et que conformément aux dispositions du c) de l’article L. 47 A-II du livre des procédures fiscales, les copies de ces fichiers lui seraient restituées, au plus tard avant la mise en recouvrement. Ainsi, si, en l’espèce, l’EURL Bus Café n’a pas expressément formalisé son choix par écrit, il résulte des éléments exposés précédemment qu’en remettant au service, le 19 juin 2015, les copies des fichiers relatifs aux exercices 2012 et 2013, dont il a été accusé réception dans les conditions précédemment rappelées, l’EURL Bus Café, qui avait été préalablement précisément informée par le courrier du 22 mai 2015 des différentes options qui lui étaient offertes, a clairement, et en toute connaissance de cause, manifesté son choix pour l’option prévue au c) de l’article L. 47 A-II du livre des procédures fiscales, sans qu’elle n’ait ultérieurement manifesté un quelconque désaccord sur la mise en œuvre de cette option. En conséquence, l’irrégularité dont est entachée la procédure, consistant en la seule non formalisation par écrit de l’option qu’elle a choisie quant aux modalités de réalisation des traitements informatiques, est sans conséquence sur le bien-fondé des impositions en litige dès lors qu’elle n’a en l’espèce pas privé l’EURL Bus Café de la garantie tenant à la possibilité d’exprimer clairement son choix entre les différentes options prévues au II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales.

9. Il résulte de tout ce qui précède que l’EURL Bus Café n’est pas fondée à solliciter la décharge en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices clos en 2012 et 2013.

Sur les frais liés à l’instance :

10. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l’État, qui n’est pas partie perdante dans la présente instance, le versement d’une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de l’EURL Bus Café est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à l’EURL Bus Café et au directeur régional des finances publiques de la région Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône.

Délibéré après l’audience du 20 septembre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Segado, président,

M. Delahaye, premier conseiller,

Mme Collomb, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 octobre 2022.

Le rapporteur,

L. DelahayeLe président,

J. Segado

La greffière,

N. Renoud-Genty

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

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