Les conséquences fiscales de la perte des données d’une caisse enregistreuse sont supportées par la société déclarante : pensez à procéder régulièrement à une sauvegarde informatique.   

Responsabilité du déclarant

Une société qui a enregistré globalement ses recettes en comptabilité, a utilisé au cours de la période vérifiée une caisse enregistreuse dont elle n’a pas conservé les doubles des tickets de caisse délivrés aux clients, prend le risque d’être redressée fiscalement.

Absence de sauvegarde informatique

Dans l’affaire soumise, la société n’avait pas non plus effectué de sauvegarde informatique des données issues du logiciel de caisse qui ont servi à l’enregistrement de ses recettes dans le journal des ventes.

L’absence de sauvegarde a ainsi rendu impossible tout traitement informatique des données de la société et n’a pas permis au service vérificateur d’effectuer un rapprochement des achats et des ventes de la période.

Exemple de moyen inopérant 

La requérante a soutenu en vain qu’elle a présenté lors du contrôle différentes listes éditées quotidiennement de la caisse enregistreuse dont les totaux journaliers étaient cohérents entre eux et qui comportaient les tickets numérotés dans l’ordre chronologique, les modes de règlements et le détail des articles vendus permettant au service vérificateur d’exercer son contrôle.

Or, le rapprochement de l’ensemble des données éparpillées dans les différents listings, eu égard au nombre d’articles en stock dans le magasin, plus de neuf mille aurait abouti à un travail manuel disproportionné dans le seul but de reconstituer des données non conservées par la société sur support papier ou informatisé.

En outre, la société accorde des facilités de paiement à ses clients qui concernent environ 10 % des ventes sans qu’il soit justifié de la régularité de l’enregistrement de ces opérations, les produits des ventes étant enregistrés lors du paiement des acomptes et aucun lien n’étant effectué en comptabilité entre les paiements postérieurs et la vente initiale.

Par suite, en estimant que la comptabilité de la société présentait des irrégularités la privant de valeur probante, et en allongeant, pour ce motif, la durée de vérification sur place, l’administration n’a pas entaché d’irrégularité la procédure suivie.

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REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

Tribunal administratif de Grenoble

4ème chambre

7 juillet 2022, n° 2002431

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 14 avril 2020, la société Alliance-Culture, représentée par Me Lanfray, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des suppléments d’impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des années 2016, 2017 et 2018, et la décharge des pénalités correspondantes ;

2°) de procéder à l’imputation du déficit rectifié au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 sur le bénéfice rectifié de l’exercice clos le 31 décembre 2016 dans le cas où le Tribunal maintiendrait les rehaussements au terme de la procédure contentieuse ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— les irrégularités comptables relevées ne pouvaient justifier la mise en œuvre des dispositions de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales :

— les doubles des tickets de caisse n’ont pas été conservés mais l’ensemble des informations contenues sur les tickets se retrouve dans d’autres pièces comptables, la chronologie des ventes pouvant être reconstituée au moyen des tickets de carte bancaire représentant 70 à 90 % des ventes, de la synthèse de caisse et du droit de communication pour les autres règlements ;

— la méthode de comptabilité permet de rattacher les ventes à l’exercice de livraison du produit et le service n’a pas remis en cause le montant des ventes ;

— si le logiciel de caisse n’a effectué aucune sauvegarde informatique des données, l’intégralité des données de vente est sauvegardée quotidiennement sur papier, ainsi l’irrégularité n’est pas suffisamment grave pour priver la comptabilité de valeur probante ;

— la comptabilité présentant un caractère sincère et probant, la reconstitution des stocks ne saurait lui être opposée ; si certaines erreurs ont été commises dans la gestion des stocks, nombre de produits ont été à tort listés par le service comme ne figurant pas en stock au 31 août 2016 ; même approximative une reconstitution doit refléter la réalité économique de l’exploitation, or elle retient une valeur forfaitaire de 7 euros pour tous les articles de librairie musicale ;

— la méthode de reconstitution du stock de marchandises est viciée dans la mesure où le premier terme de comparaison n’est pas contestable à défaut de remise en cause du prix d’achat du stock de marchandises ; en conséquence, la méthode par référence au coefficient de bénéfice brut doit être écartée ;

— il convient de procéder à une appréciation in concreto du contenu des coffrets livre/CD afin de déterminer s’ils peuvent ou non répondre à la qualification de livre, ce que le service n’a pas effectué lors du contrôle ; le service ne détaille pas la méthode de calcul utilisée pour obtenir le pourcentage de 15,7 de ventes de CD et DVD ;

— la demande de report en arrière du déficit, admise dans la réponse aux observations du contribuable, n’a pas été prise en compte par le service de recouvrement.

Par un mémoire en défense enregistré le 9 juillet 2020, le directeur départemental des finances publiques de l’Isère conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun des moyens soulevés n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de Mme Bailleul, premier conseiller,

— et les conclusions de M. Journé, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. A l’issue d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er septembre 2016 au 30 novembre 2018, l’administration a mis à la charge de la société Alliance-Culture des suppléments d’impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Après rejet de sa réclamation par une décision du 12 février 2020, la société Alliance-Culture demande la décharge des droits et pénalités auxquels elle a été assujettis à l’issue du contrôle.

Sur la régularité de la procédure :

2. Aux termes de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales : « I. – Sous peine de nullité de l’imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s’étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : / 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d’affaires ou le montant annuel des recettes brutes n’excède pas les limites prévues au I de l’article 302 septies A du code général des impôts / () II. – Par dérogation au I, l’expiration du délai de trois mois n’est pas opposable à l’administration : / () 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s’étendre sur une durée supérieure à six mois. () »

3. La société Alliance-Culture qui a enregistré globalement ses recettes en comptabilité, a utilisé au cours de la période vérifiée une caisse enregistreuse dont elle n’a pas conservé les doubles des tickets de caisse délivrés aux clients. Elle n’a, par ailleurs, pas effectué de sauvegarde informatique des données issues du logiciel de caisse qui ont servi à l’enregistrement de ses recettes dans le journal des ventes. L’absence de sauvegarde a ainsi rendu impossible tout traitement informatique des données de la société et n’a pas permis au service vérificateur d’effectuer un rapprochement des achats et des ventes de la période. La requérante soutient qu’elle a présenté lors du contrôle différentes listes éditées quotidiennement de la caisse enregistreuse dont les totaux journaliers étaient cohérents entre eux et qui comportaient les tickets numérotés dans l’ordre chronologique, les modes de règlements et le détail des articles vendus permettant au service vérificateur d’exercer son contrôle. Toutefois, il résulte de l’instruction que le rapprochement de l’ensemble des données éparpillées dans les différents listings, eu égard au nombre d’articles en stock dans le magasin, plus de neuf mille au 31 août et au 31 décembre 2016, aurait abouti à un travail manuel disproportionné dans le seul but de reconstituer des données non conservées par la société sur support papier ou informatisé. En outre, la société accorde des facilités de paiement à ses clients qui concernent environ 10 % des ventes sans qu’il soit justifié de la régularité de l’enregistrement de ces opérations, les produits des ventes étant enregistrés lors du paiement des acomptes et aucun lien n’étant effectué en comptabilité entre les paiements postérieurs et la vente initiale. Par suite, en estimant que la comptabilité de la société présentait des irrégularités la privant de valeur probante, et en allongeant, pour ce motif, la durée de vérification sur place, l’administration n’a pas entaché d’irrégularité la procédure suivie.

Sur le bien-fondé des impositions :

S’agissant du taux de TVA :

4. Aux termes de l’article 278-0 bis du code général des impôts : « La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne : / A. – Les opérations d’achat, d’importation, d’acquisition intracommunautaire, de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de façon portant sur : / () 3° Les livres, y compris leur location. Le présent 3° s’applique aux livres sur tout type de support physique, y compris ceux fournis par téléchargement () ».

5. Il résulte de l’instruction que la société a soumis à la TVA au taux réduit l’ensemble de ses ventes de livres alors que parmi les ouvrages vendus, se trouvaient des coffrets composés de supports audio dont l’achat a été soumis au taux normal de TVA. C’est dès lors à bon droit que l’administration a remis en cause l’application par la société du taux réduit sur les ventes de supports audio ou vidéo accompagnant les livres vendus.

6. Après examen des factures des deux principaux fournisseurs de librairie musicale, le service vérificateur a constaté que les achats au taux normal correspondaient à 15,7 % des achats toutes taxes comprises de l’année 2016 et 16,4% de l’année 2017. Elle a en conséquence assujetti au taux normal de TVA, 15,7% des ventes de librairies de la période vérifiée et procédé au rappel des écarts constatés avec le montant de TVA déclaré au taux réduit. La société Alliance-Culture qui reprend une partie seulement des factures prises en compte par le service vérificateur pour déterminer le pourcentage de ventes au taux normal, ne conteste pas utilement le montant des rappels en litige.

S’agissant du montant des stocks :

7. D’une part, aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « 1. () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ».

8. D’autre part, selon le 3. du même article : « Pour l’application des 1 et 2, les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l’exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient ». Selon l’article 38 nonies de l’annexe III au code général des impôts : « 1. Les marchandises () sont évaluées pour leur coût de revient, qui s’entend : / a. Pour les biens acquis à titre onéreux, du prix d’achat minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus et majoré des frais de transport, de manutention et autres coûts directement engagés pour l’acquisition des biens et des coûts d’emprunt dans les conditions prévues à l’article 38 undecies () 2. Le coût des stocks est déterminé par l’identification spécifique des coûts individuels, fournis par la comptabilité analytique ou, à défaut, par des calculs ou évaluations statistiques ».

9. Lors du contrôle, l’administration a constaté que le coefficient de bénéfice brut (HT/HT) des produits inscrits en stock à l’ouverture du premier exercice vérifié et revendus en septembre et octobre 2016 était supérieur à celui des achats revendus de l’exercice clos le 31 décembre 2016 et de l’exercice clos le 31 décembre 2017. Elle en a déduit que l’évaluation des articles en stock était inférieure au prix de revient. Elle a également constaté que le prix de revient des produits inscrits en stock variait d’un exercice à l’autre sans justification particulière et qu’un certain nombre de ces articles, pourtant vendus en septembre et octobre 2016, ne figuraient pas dans le stock à l’ouverture de l’exercice. Elle a ainsi réévalué les stocks de la société au 1er septembre 2016, au 31 décembre 2016 et au 31 décembre 2017 en retenant un prix minimal de 7 euros pour les articles de librairie évalués à moins de 5 euros et un prix de 50 euros pour les guitares évaluées en dessous de ce prix. Elle a par ailleurs, appliqué le montant le plus élevé lorsqu’un même article avait fait l’objet d’une évaluation différente entre ces trois dates.

10. Il résulte de l’instruction que le stock de la société Alliance-Culture à l’ouverture de son premier bilan le 1er septembre 2016, a été acheté à Mme A pour le prix de 276 641 euros, prix qui intègre l’ancienneté et la vétusté des articles en stock depuis plusieurs années. Ainsi, la société qui a inscrit en comptabilité la valeur d’achat de son stock à l’ouverture de son premier bilan, n’a pas méconnu les règles d’évaluation énoncées au point 8. En outre, l’achat du stock à un prix réduit étant compensé par l’inscription d’un prix réduit au passif, seule une minoration de la valeur du stock à la clôture de l’exercice a une incidence sur le résultat imposable. Or, il n’est pas contesté que la méthode d’évaluation des stocks appliquée par l’administration à la clôture des deux exercices vérifiés repose principalement sur la remise en cause du prix d’acquisition du stock à l’ouverture de la période vérifiée. En outre, le prix d’achat de ces différents articles est de nature à justifier les variations de prix et de coefficient de bénéfice brut qu’elle a constatées. Par suite, la société Alliance-Culture est fondée à soutenir que la méthode statistique retenue pour évaluer le stock des deux exercices vérifiés qui s’appuie sur une remise en cause non pertinente de la valeur du stock initial, n’est pas conforme aux règles énoncées au point 8.

11. Par ailleurs, si la société reconnaît qu’elle a omis d’inscrire dans le stock de son premier bilan d’ouverture, des articles d’une valeur globale de 993 euros, il est constant que ces articles ont été vendus au cours du premier exercice et ne figuraient plus dans le stock à la clôture de l’exercice le 31 décembre 2016. Par suite, l’administration qui ne conteste pas que les ventes de ces produits ont été comptabilisées, ne justifie d’aucune minoration du bénéfice net du fait de cette omission.

12. Il résulte de ce qui a été dit aux points 9 à 11 que les rectifications portant sur la valeur des stocks au 31 décembre 2016 et au 31 décembre 2017 ne sont pas justifiées et que la société doit être déchargée des suppléments d’imposition résultant de ces rehaussements.

Sur la demande subsidiaire de report en arrière du déficit de l’exercice clos en 2017 :

13. Aux termes de l’article 220 quinquies du code général des impôts : ” I. Par dérogation aux dispositions du troisième alinéa du I de l’article 209, le déficit constaté () par une entreprise soumise à l’impôt sur les sociétés peut, sur option, être considéré comme une charge déductible du bénéfice de l’exercice précédent, dans la limite de la fraction non distribuée de ce bénéfice et à l’exclusion du bénéfice exonéré () ou qui a bénéficié des dispositions du premier alinéa du f du I de l’article 219 ou qui a ouvert droit au crédit d’impôt prévu aux articles 220 quater et 220 quater A ou qui a donné lieu à un impôt payé au moyen de crédits d’impôts. / Le déficit imputé dans les conditions prévues au premier alinéa cesse d’être reportable sur les résultats des exercices suivant celui au titre duquel il a été constaté. / L’option mentionnée au premier alinéa n’est admise qu’à la condition qu’elle porte sur le déficit constaté au titre de l’exercice, dans la limite du montant le plus faible entre le bénéfice déclaré au titre de l’exercice précédent et un montant de 1 000 000 €. / L’excédent d’impôt sur les sociétés résultant de l’application du premier alinéa fait naître au profit de l’entreprise une créance non imposable d’égal montant. / La créance est remboursée au terme des cinq années suivant celle de la clôture de l’exercice au titre duquel l’option visée au premier alinéa a été exercée. Toutefois, l’entreprise peut utiliser la créance pour le paiement de l’impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos au cours de ces cinq années. Dans ce cas, la créance n’est remboursée qu’à hauteur de la fraction qui n’a pas été utilisée dans ces conditions. () “

14. Il résulte de ce qui a été dit au point 12 que les rectifications concernant les exercices clos le 31 décembre 2016 et le 31 décembre 2017 ne sont pas fondées. Par suite, il n’y a pas lieu de statuer sur la demande présentée, à titre subsidiaire, par la société Alliance-Culture à fin d’imputer le déficit rectifié au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 sur le bénéfice rectifié de l’exercice clos le 31 décembre 2016.

15. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat, une somme de 1500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er  :La société Alliance-Culture est déchargée des suppléments d’impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes auxquels elle a été assujettie en conséquence des rectifications portant sur la valeur de ses stocks au titre des exercices clos le 31 décembre 2016 et le 31 décembre 2017.

Article 2  :L’Etat versera à la société Alliance-Culture une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3  :Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4  :Le présent jugement sera notifié à la société Alliance-Culture et au directeur départemental des finances publiques de l’Isère.

Délibéré après l’audience du 23 juin 2022, à laquelle siégeaient :

M. Pfauwadel, président,

Mme B et Mme C, assesseurs.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 juillet 2022.

Le rapporteur,

C. B

Le président,

T. Pfauwadel

La greffière,

C. Billon

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.