20 décembre 2022
Cour d’appel de Poitiers
RG n°
21/03154

2ème Chambre

ARRET N°555

FV/KP

N° RG 21/03154 – N° Portalis DBV5-V-B7F-GMXL

Etablissement Public DGFIP – DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES

C/

[D] [T]

RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

COUR D’APPEL DE POITIERS

2ème Chambre Civile

ARRÊT DU 20 DECEMBRE 2022

Numéro d’inscription au répertoire général : N° RG 21/03154 – N° Portalis DBV5-V-B7F-GMXL

Décision déférée à la Cour : jugement du 21 septembre 2021 rendu(e) par le Tribunal Judiciaire de POITIERS.

APPELANTE :

ETABLISSEMENT PUBLIC DGFIP – DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES DGFIP – Direction Générale des Finances Publiques – poursuites et diligences de son Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône,

[Adresse 5]

[Localité 1]

Ayant pour avocat plaidant Me Yann MICHOT de la SCP ERIC TAPON – YANN MICHOT, avocat au barreau de POITIERS.

INTIMEE :

Madame [Z] [B] [Y] [D] [T]

née le [Date naissance 2] 1954 à [Localité 6] (79)

[Adresse 7]

[Localité 3]

Ayant pour avocat postulant Me Jérôme CLERC de la SELARL LEXAVOUE POITIERS-ORLEANS, avocat au barreau de POITIERS

Ayant pour avocat plaidant Me Daniel GUIROY, avocat au barreau de PARIS.

COMPOSITION DE LA COUR :

En application des articles 907 et 786 du Code de Procédure Civile, l’affaire a été débattue le 11 Octobre 2022, en audience publique, les avocats ne s’y étant pas opposés, devant :

Monsieur Fabrice VETU, Conseiller

Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de :

Monsieur Jean-Pierre FRANCO, Président

Monsieur Claude PASCOT, Président

Monsieur Fabrice VETU, Conseiller

GREFFIER, lors des débats : Madame Véronique DEDIEU,

ARRÊT :

– CONTRADICTOIRE

– Prononcé publiquement par mise à disposition au greffe de la Cour, les parties ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du Code de procédure civile,

– Signé par Monsieur Jean-Pierre FRANCO, Président, et par Madame Véronique DEDIEU, Greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

Exposé du litige

EXPOSÉ DU LITIGE:

Par acte notarié du 15 avril 2016, Monsieur [G] [I], cogérant de la SCI Océan, dont le siège est situé à [Adresse 7] a cédé à Madame [Z] [D] [T], cogérante de la SCI Océan, dix parts du capital social de la SCI Océan pour un montant de 135.000 €, chaque part ayant été évaluée à la somme de 13.500 €. Pour les besoins de cette transaction, les droits de mutation ont été évalués à la somme de 6.750 €.

Le 31 mars 2017, un expert comptable a réévalué la valeur de chaque part sociale de la SCI Océan.

Par acte notarié rectificatif du 31 janvier 2018, après intervention de la SAS Partenaires conseils, la valeur vénale de chaque part sociale a été évaluée au 15 avril 2016, à la somme de 1.478,75€ et, ainsi, le montant total de la cession à celle de 14.787,50 €.

A la suite encore, les droits de mutation se sont théoriquement élevés à la somme de 739 € au lieu des 6.750 € acquittés lors de l’enregistrement de l’acte du 31 mai 2016 de sorte que par une réclamation en date du 27 décembre 2018, adressée à l’Etablissement Public DGFIP – Direction Générale des Finances Publiques (la DGFIP), Mme [D] [T], par le biais de son notaire, a sollicité la rectification de l’erreur résultant de cette nouvelle évaluation.

Une décision de rejet de la réclamation de la contribuable a été prise le 16 octobre 2018, laquelle a été réceptionnée par le notaire de Mme [D] [T] le 23 octobre 2018 aux motifs que la requérante n’avait pas produit les éléments permettant une approche de la valeur vénale des parts de la SCI OCEAN malgré la demande du service et, notamment, les justificatifs de la valeur des éléments d’actif de la société et plus singulièrement encore, de la valeur de l’immeuble appartenant à cette société.

Une nouvelle réclamation a alors été introduite le 27 décembre 2018 accompagnée de l’acte notarié en date du 15 avril 2016, des comptes de la SCI Océan de l’exercice clôtures le 31 décembre 2015, l’attestation de l’expert-comptable en date du 31 mars 2017, l’estimation de l’immeuble détenu par la SCI Océane en date du 30 mars 2015, l’extrait K-bis de la SCI Océan et l’acte rectificatif en date du 31 janvier 2018. Cette nouvelle réclamation n’a pas donné lieu à réponse de l’administration fiscale.

Par acte d’huissier du 29 décembre 2019, Mme [D] [T] a assigné le Directeur général des finances publiques devant le tribunal de grande instance de Poitiers.

Par jugement en date du 21 septembre 2021, le tribunal judiciaire de Poitiers a statué ainsi :

– Fixe à 14.787,50 € la valeur des parts sociales cédées le 15 avril 2016 M. [I] à Mme [D] [T],

– Condamne le Directeur Général des Finances Publiques à rembourser 6.011 € à Mme [D] [T],

– Condamne le Directeur Général des Finances Publiques aux dépens et à régler à Mme [D] [T] la somme de 1.700 € au titre de l’article 700 du Code de procédure civile.

Par déclaration en date du 02 novembre 2011, la DGFIP a fait appel de cette décision en visant les chefs expressément critiqués.

Moyens

Par dernières conclusions transmises par voie électronique en date du 30 décembre 2021, la DGFIP sollicite de la cour de :

– Infirmer le jugement entrepris en toutes ses dispositions,

Et, statuant à nouveau :

– Confirmer la décision de rejet tacite de la réclamation du 27 décembre 2018,

– Condamner l’intimée à verser à l’administration fiscale 3.000€ au titre de l’article 700 du Code de procédure civile,

– Condamner l’intimée aux entiers dépens, dont distraction pour ceux-à concernant au profit de Maître Michot, en application de l’article 699 du Code de procédure civile.

Par dernières conclusions transmises par voie électronique en date du 30 mars 2022, Madame [D] [T] demande à la cour de :

– Déclarer la DGFIP – Direction générale des finances publiques mal fondée en son appel,

– Confirmer le jugement rendu par le tribunal judiciaire de Poitiers le 21 septembre 2021,

– Confirmer que la valeur des parts sociales de la SCI Océan est arrêtée à la somme de 14.787,50€ et que le montant des droits d’enregistrement afférents à la cession de ces parts ressort à 739 €,

– Confirmer la restitution et le remboursement d’un montant de 6.011 € de droits d’enregistrement,

– Débouter la DGFIP – Direction générale des finances publiques de toutes ses demandes, fins et conclusions,

– Condamner le Directeur général des Finances publiques représenté par le Directeur régional des Finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches du Rhône à verser à Mme [Z] [D] [T] la somme de 6.000€ au titre de l’article 700 du Code de procédure civile,

– Condamner le Directeur général des Finances Publiques représentées par Monsieur le Directeur régional des Finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches du Rhône aux entiers dépens dont distraction au profit de la société Lexavoué représentée par Maître Clerc en application de l’article 699 du code de procédure civile.

Pour un plus ample exposé des faits, prétention et moyens des parties, il convient de se reporter à leurs dernières conclusions récapitulatives conformément à l’article 455 du Code de procédure civile.

L’instruction a été clôturée le 13 septembre 2022, puis l’affaire a été plaidée à l’audience du 11 octobre suivant et mise en délibéré à ce jour.

Motivation

MOTIFS DE LA DÉCISION

Sur les droits devant être acquittés par Mme [D] [T]

1. Il résulte du second alinéa de l’article R* 194-1 du Livre des procédures fiscales que lorsque le contribuable présente une réclamation à la suite d’une imposition établie d’après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par lui ou d’après le contenu d’un acte présenté par lui à la formalité de l’enregistrement, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré.

Ainsi, s’agissant d’une situation de fait entraînant un allégement de l’impôt, la charge de la preuve incombe à Mme [D] [T].

2. L’article 666 du Code général des impôts dispose que les droits proportionnels ou progressifs d’enregistrement et la taxe proportionnelle de publicité foncière sont assis sur les valeurs.

3. Selon l’article 726 du Code général des impôts, relatif à la cession des droits sociaux, dans sa partie I et son 2°, les cessions de droits sociaux sont soumises à un droit d’enregistrement dont le taux est à 5% pour les cessions de participations dans les personnes morales à prépondérance immobilière.

4. En application de ces textes, la DGFIP fait valoir que selon une jurisprudence constante de la Cour de Cassation, la valeur d’un titre non coté en bourse doit être appréciée en tenant compte de tous les éléments dont l’ensemble permet d’obtenir un chiffre aussi proche que possible de celui qu’aurait entraîné le jeu normal de l’offre et de la demande et que lorsque l’administration fiscale entend substituer à la valeur déclarée dans un acte de mutation soumis aux droits d’enregistrement la valeur vénale réelle du bien en cause, il lui appartient, dès la notification de la proposition de rectification, de justifier de l’évaluation par elle retenue au moyen d’éléments de comparaison tirés de la cession de biens similaires.

Ainsi, l’évaluation de titres non cotés en bourse doit être appréciée en tenant compte de tous les éléments disponibles de façon à faire apparaître une valeur aussi proche que possible de celle qu’aurait entraînée le jeu normal de l’offre et de la demande sur un marché réel à la date du fait générateur de l’impôt.

5. Mme [D] [T] objecte essentiellement que l’évaluation des parts sociales d’une société se fait en tenant compte de l’actif net de la personne morale et non pas, comme l’affirme faussement l’administration dans ses conclusions, par la seule référence à l’actif brut de la société.

6. A titre liminaire, la cour observe que l’administration fiscale a manqué à son obligation d’information prévue à l’article R*198-10 du Livre des procédures fiscales faute d’avoir, avant l’expiration du délai de six mois pour statuer sur la deuxième réclamation de Mme [D] [T] en date du 27 décembre 2018, omis de préciser le terme du délai complémentaire qu’elle estimait nécessaire pour prendre sa décision alors même qu’elle invitait le notaire de Mme [D] [T] à lui adresser de nouveau une réclamation accompagnée des documents demandés dans sa décision de rejet en date du 16 octobre 2018.

7. Ce défaut d’information porte d’autant plus à conséquence en l’espèce, que l’administration fiscale fonde aujourd’hui sa demande de réformation sur le fait que Mme [D] [T] n’aurait pas fourni, lors de la première réclamation (pièce n°4 de l’appelante) les documents sollicités.

8. Partant, la DGFIP ne peut utilement soutenir, au regard des pièces accompagnant la réclamation du 27 décembre 2018, à savoir, l’acte notarié en date du 15 avril 2016, les comptes de la SCI Océan de l’exercice clôturé le 31 décembre 2015, l’attestation de l’expert-comptable en date du 31 mars 2017, l’estimation de l’immeuble détenu par la SCI Océane en date du 30 mars 2015, l’extrait K-bis de la SCI Océan et l’acte rectificatif en date du 31 janvier 2018, que Mme [D] [T] ne ‘saurait être regardée comme avoir apporté la preuve, qui lui incombe, de la surévaluation des parts dans l’acte initial’.

9. Sur ce, la cour rappelle, à la suite de l’administration fiscale, qu’il est établi en droit que la valeur vénale des titres d’une société non admise à la négociation sur un marché réglementé doit être appréciée compte tenu de tous les éléments dont l’ensemble permet d’obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu’aurait entraîné le jeu normal de l’offre et de la demande, à la date à laquelle la cession est intervenue.

L’évaluation des titres d’une telle société doit être effectuée par priorité, par référence au prix d’autres transactions intervenues dans des conditions équivalentes et portant sur les titres de la même société ou, à défaut de sociétés similaires.

10. Toutefois, en l’absence de telles transactions, l’évaluation peut légalement se fonder sur la combinaison de plusieurs méthodes alternatives (Conseil d’Etat, 30 septembre 2019, n°41-9855 et n°41-9860).

La jurisprudence de la chambre commerciale de la Cour de cassation a adopté une approche similaire en jugeant que la notification de redressement est insuffisamment motivée si elle propose une évaluation des titres par recours à diverses méthodes, sans établir préalablement l’impossibilité de recourir à une évaluation par comparaison (Com. 25 janvier 2017, n°15-21.169).

11. En l’espèce, la cour ne dispose pas des éléments se référant au prix d’autres transactions intervenues dans des conditions équivalentes et portant sur les titres de la même société ou, à défaut de sociétés similaires. Partant, le cour ne peut utiliser la méthode comparative.

12. La DGFIP ne propose aucune méthode alternative pour évaluer la valeur vénale des parts sociales de la SCI Océan mais par les pièces produites et ses explications, l’intimée se réfère à la valeur mathématique en fonction du bilan à l’époque de la cession sans que l’utilisation de cette méthode ne soit utilement contestée.

13. La cour rappelle en outre que cette méthode est généralement privilégiée pour les société patrimoniales, ce qui est le cas en l’espèce, mais également dans l’hypothèse où les titres cédés sont représentatifs du pouvoir de décision dans cette SCI, ce qui est encore le cas dès lors qu’avec l’achat des dix parts sociales du capital de cette SCI appartenant à M. [I], Mme [D] [T] devenait l’unique associée gérant de cette société.

14. La valeur mathématique consiste, après avoir dégagé la valeur globale de l’actif net social, à lui appliquer un pourcentage en fonction du taux de participation dans le capital correspondant aux parts cédées sachant que :

– les divers éléments de l’actif brut doivent être retenus pour leur valeur réelle, soit en affectant leur prix de revient d’un coefficient de majoration ou réévaluation ou encore d’abattements pour vétusté, obsolescence, soit en les évaluant directement ;

– le passif à déduire est celui existant à l’égard des tiers, sans y inclure, le capital social, les réserves obligatoires ou facultatives ni les provisions autres que celles constituées pour cause de pertes probables.

15. C’est donc à bon droit que l’intimée soutient que l’évaluation des parts sociales de la SCI Océane doit être établie en référence à l’actif net de la société.

16. La cour dispose d’une évaluation de l’immeuble situé à [Adresse 4] appartenant à cette société civile immobilière, laquelle a été réalisée par l’agence immobilière du Phare spécialisée dans l’immobilier sur toute l’île de Ré et qui avait été jugée insuffisante par la DGFIP lors de la décision de rejet de la première réclamation datée du 16 octobre 2018, celle-ci indiquant lui préférer une expertise.

17. En cause d’appel, la DGFIP soutient qu’une telle évaluation demeure insuffisante, ceci ‘au regard des critères jurisprudentiels pour justifier du principal actif de la SCI que constitue l’immeuble’.

18. La cour note cependant que la DGFIP n’expose pas les critères jurisprudentiels susceptibles de rendre insuffisante une estimation réalisée par un professionnel de l’immobilier.

19. Dès lors, l’estimation de cet immeuble pour une valeur réelle comprise entre 310.000 € et 320.000€, au regard des transactions observées par cette agence sur l’année 2015, c’est-à-dire du prix du marché, ramenée par le notaire à la valeur de 300.000 € compte tenu d’une cession de 50% des titres ne portant pas sur la totalité du droit de propriété est justifiée et sera finalement retenue par la cour.

20. A cet actif, la cour doit retrancher le montant des comptes-courant d’associés qui ne constituent, ni le capital social, ni les réserves obligatoires ou facultatives ou les provisions autres que celles constituées pour cause de pertes probables, mais sont représentatifs d’avance ou de prêts, eux-mêmes constitutifs d’un passif pour la SCI.

21. A cet égard, le compte de résultat produit aux débats pour l’exercice clôs au 31 décembre 2015, mentionnent au titre des emprunts et dettes financières diverses :

– 150.058 € s’agissant du compte-courant d’associé de Mme [D] ;

– 123.004 € s’agissant du compte-courant d’associé de M. [I] ;

22. La dette nette de la SCI Océan, après affectation du résultat comptable, est inscrite au compte de résultat à la somme de 270.425 €, qui sera également celle retenue pour calculer la valeur mathématique des titres, corrigée par le résultat, de cette société.

23. Ainsi c’est à bon droit que le notaire, par acte du 31 janvier 2018 et après intervention de la SAS PARTENAIRES CONSEILS, a retenu une valeur des 20 parts sociales de la SCI Océan, au moment de la cession à la somme de 29.575 €, soit une valeur unitaire nette des parts sociale à la somme de 1478,75 €.

24. Au regard des droits de mutation de 5% applicables à cette cession prévue à l’article 726 précité, Mme [D] [T] était redevable de la somme de 739,38 € (1478,75 € x dix parts sociales x 5%) qui sera arrondie à celle de 739 €.

25. Dès lors qu’il n’est pas contesté qu’au titre des droits acquittés lors de sa première déclaration à hauteur de 6.750 €, la DGFIP devra restituer à Mme [D] [T] la somme de 6.011€ ainsi que le premier juge l’a décidé.

26. La décision sera ainsi confirmée de ce chef.

Sur les frais de procédure

27. Il apparaît équitable de condamner la DGFIP à payer à Mme [D] [T] une somme de 3.000 € en application des dispositions de l’article 700 du Code de procédure civile et de rejeter la demande formée par cette dernière au même titre.

28. Les dépens d’appel seront mis à la charge de la DGFIP qui échoue en ses prétentions.

Dispositif

PAR CES MOTIFS,

La Cour,

Confirme dans ses dispositions contestées le jugement du tribunal judiciaire de Poitiers en date du 21 septembre 2021,

Y ajoutant,

Condamne l’Etablissement Public DGFIP – Direction Générale des Finances Publiques à payer à Madame [Z] [D] [T] une somme de 3.000 € en application des dispositions de l’article 700 du Code de procédure civile.

Condamne l’Etablissement Public DGFIP – Direction Générale des Finances Publiques aux dépens d’appel.

LE GREFFIER, LE PRÉSIDENT,